Steuerberatungsgesellschaft

Steuerliche Behandlung der geringwertigen Wirtschaftsgüter - GWGs im Rahmen des Betriebsausgabenabzugs
(Regelung ab VZ 2008)

Grundsätzliches:

Geringwertige Wirtschaftsgüter (i.S. v. § 6 Abs. 2 EStG), kurz GWGs, sind selbstständig nutzungsfähige, abnutzbare, bewegliche Gegenstände, die dem Unternehmen länger als ein Jahr dienen und Anschaffungskosten von netto 410 € nicht übersteigen. Sie sind nicht investitionszulagenbegünstigt.

Seit dem Jahr 2008 gelten für die Gewinneinkunftsarten, wie die Einkünfteermittlung aus Gewerbebetrieb und selbstständiger/freiberuflicher Tätigkeit geänderte Abschreibungsregelungen, die auf bewegliche Wirtschaftsgüter bis zu Anschaffungskosten von 1.000 € ausgedehnt wurden. Die Gewinnermittlungsart (Einnahmen-/Ausgabenrechnung oder Bilanzierung) ist hierbei unbeachtlich.

• Selbstständig nutzungsfähig (Vergl. R 6.13 EStR)

Das Wirtschaftsgut muss eigenständig nutzungsfähig sein. Dies ist beispielsweise bei einem Scanner oder Drucker, der nur im Verbund mit einem PC-System betrieben werden kann nicht der Fall. Der Drucker ist einzeln nach den Vorschriften des § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu bewerten und die Anschaffungskosten sind über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben.

• Bewegliche Gegenstände

Grundstücke, Gebäude und immaterielle Wirtschaftsgüter wie Software und Patente sind unbeweglich. Gegenstände, die mit Gebäude/Grundstücken verbaut werden, sind ebenso unbeweglich. Steuerlich gelten jedoch auch hier bestimmte Ausnahmeregelungen, die es im Einzelfall zu prüfen gilt. Trivialprogramme (Software) können als bewegliche Wirtschaftsgüter aktiviert und über ihre Nutzungsdauer abgeschrieben werden. Bei mit dem Gebäude/Grund verbundenen Maschinen oder sonstige Vorrichtungen aller Art kann es sich jedoch auch um eine Betriebsvorrichtung handeln. Auch eine dachintegrierte Photovoltaikanlage wird als selbstständiges bewegliches Wirtschaftsgut behandelt.

• dem Unternehmen länger als ein Jahr dienen

Wirtschaftsgüter, deren Wert sich innerhalb eines Jahres verzehrt, werden als Betriebsausgaben im Jahr der Anschaffung verbucht.

• Anschaffungskosten

Anschaffungskosten eines Wirtschaftsgutes sind alle die Aufwendungen die geleistet wurden, um den Vermögensgegenstand zu erwerben und in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen (vergl. § 255 Abs. 1 HGB). Hierzu gehören demgemäß Transport-, Fracht, Zoll- und Verpackungskosten etc. Zuschüsse mindern die Anschaffungskosten nicht. Es gibt jedoch das Wahlrecht, den empfangenen Zuschuss nicht sogleich als Betriebseinnahme zu versteuern. Er kann stattdessen von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des bezuschussten Anlageguts abgesetzt werden (R6.5 Abs.2 EStR).

• Bildung eines Sammelpostens/Poolabschreibung

Der Sammelposten ist ein steuerliches Konstrukt und als solches selbst kein Wirtschaftsgut oder Vermögensgegenstand. Über die Abschreibungsdauer des Sammelpostens spielt es keine Rolle, ob einzelne darin aufgeführte Wirtschaftsgüter sich überhaupt noch im Unternehmen befinden oder bereits verschrottet oder verkauft wurden. Der Sammelposten als solches ist auch nicht in einem Inventarverzeichnis aufzuführen. Zur buchmäßigen Erfassung reicht die Führung eines Jahressammelkontos mit der Verbuchung der Zugänge der einzelnen Wirtschaftsgüter. Nachträgliche Anschaffungskosten für Wirtschaftsgüter, die bereits in einem Sammelpostenkonto erfasst wurden, werden diesem Konto im Jahr des Entstehens der nachträglichen Kosten zugebucht. Das Sammelpostenkonto des jeweiligen Jahres wird über die Abschreibungsdauer (1 + 4) wieder aufgelöst. Im Jahr der Bildung und den vier Folgejahren wird jeweils 1/5 bzw. 20 % des jahresbezogenen Sammelpostens als Betriebsausgabe verbucht. Soweit ein Wahlrecht eingeräumt wurde, kann dies nur  jahresbezogen ausgeübt werden. Also, entweder Bildung eines Sammelpostens oder nicht. Dies gilt dann für alle neu angeschafften Wirtschaftsgüter des jeweiligen Jahres die der Klasse des Sammelpostens zuzuordnen sind. Sofern der Sammelposten bezogen auf die Bilanzsumme nicht wesentlich ist, kann diese Verteilung der Aufwendungen auch in die Handelsbilanz übernommen werden.

• Nutzung von steuerlichen Wahlrechten (Sofortafa, Verteilung, Sammelposten)

Die optimierte Ausübung steuerlicher Wahlrechte setzt eine zielorientierte Blickweise voraus. Diese ist nicht immer von der steuerlichen Gewinnminimierung bestimmt. Insbesondere die Ausnutzung der Steuerprogression in der Einkommensteuer oder die Zusammenballung von Einkünften oder Verlusten, kann hier zu Entscheidungen führen, Aufwendungen in Jahre mit einer zu erwartenden höheren Steuerbelastung zu transportieren. Darüber hinaus spielen bei Existenzgründern oder Unternehmen mit schlechter Eigenkapitalquote auch bilanzielle, den Eigenkapitalausweis bestimmende, Überlegungen ein Rolle.

• Aufnahme im Anlageverzeichnis

Die Aufnahme der Wirtschaftsgüter eines Unternehmens ist nicht alleine von steuerlichen Vorschriften bestimmt. Ausschlaggebend können auch handelsrechtliche Bestimmungen (§§ 240 HGB, Inventarverzeichnis) oder sinnvolle Überlegungen des Unternehmers sein. Letztlich benötigt der Unternehmer einen Überblick über das Vorhandensein langlebiger Wirtschaftgüter und Vermögensgegenstände. Wo sind die teuren Bohrmaschinen oder Werkzeuge verblieben? Insoweit ist einem Unternehmer die Führung eines Anlageverzeichnisses zu empfehlen. Wirtschaftsgüter, die noch genutzt werden, sollten dort bis zu ihrem wirtschaftlichen Verbrauch geführt werden, auch wenn sie längst steuerlich vollständig abgeschrieben wurden.

• Betriebsausgaben kontra Werbungskosten

Die hier dargestellten Regelungen betreffen den Abzug von Aufwendungen für GWGs im Rahmen der Betriebsausgaben (Gewinneinkünfte). Der steuerliche Abzug von Aufwendungen für GWGs im Rahmen der Überschusseinkünfte bleibt hiervon unberührt. GWGs bis zu Anschaffungskosten von netto 410 € können im Rahmen der Überschusseinkünfte (Bsp. Vermietung und Verpachtung oder nichtselbstständiger Tätigkeit) im Jahr der Anschaffung in voller Höhe als Werbungskosten verbucht werden. Übersteigen die Anschaffungskosten netto 410 € sind diese über die wirtschaftliche Nutzungsdauer zu verteilen.

• Nettowerte / Vorsteuerabzugsberechtigt

Maßgeblicher Wert zur Zuordnung in die Wertgrenzen von 150€, 410€ und 1.000€ sind die Nettoanschaffungskosten oder der Nettoeinlagewert. Dies ist der um die Umsatzsteuer geminderte Wert der Anschaffungskosten. Hierbei spielt es keine Rolle, ob der Unternehmer zum Abzug der Vorsteuer berechtigt ist (§ 6 Abs. 2 Satz 1. § 6 Abs. 2a Satz 1 EStG).

Steuerliche, buchhalterische und bilanzielle Regelungen zu den Gewinneinkünften:

1.    Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten bis netto 150 €

VZ 2008 + 2009:

Die Aufwendungen sind grundsätzlich in voller Höhe als Aufwand zu verbuchen. Es besteht kein Aktivierungswahlrecht (§ 6 Abs. 2 Satz 1 a.F.)

ab VZ 2010:

Die Aufwendungen sind grundsätzlich über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zu verteilen (Afa nach Maßgabe § 7 EStG).

Alternativ können die Aufwendungen für ein Wirtschaftsgut bis zu Anschaffungskosten von 150 € im Jahr der Anschaffung in voller Höhe als Betriebsausgabe verbucht werden (§ 6 Abs. 2 EStG). Das Wahlrecht kann für jedes einzelne Wirtschaftgut individuell ausgeübt werden (BMF: Wirtschaftsgut bezogendes Wahlrecht).

Mit Ausnahme der buchmäßigen Erfassung in der Buchhaltung besteht aus steuerlichen Gründen keine Verpflichtung zur Aufnahme im Anlageverzeichnis. Aus Sicht des Unternehmers und einer ordentlichen Bestandsführung des Inventars, kann dies jedoch sinnvoll sein. Hier sollten die GWGs über ihre wirtschaftliche Nutzungsdauer geführt werden. Die handelsrechtlichen Vorschriften gem. § 240 HGB sind ebenso zu beachten.  

 

2.    Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten von mehr als 150 € bis maximal 410 €

VZ 2008 + 2009:

Für Aufwendungen aller im Wirtschaftsjahr angeschafften Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten von mehr als netto 150 € und maximal netto 1.000 € ist ein jahrgangsbezogener Sammelposten zu bilden (§ 6 Abs. 2a EStG a.F.). Der Sammelposten wird im Jahr der Bildung und in den vier Folgejahren zu gleichen Teilen gewinnmindernd aufgelöst. Dies bedeutet, dass die Endsumme des Sammelpostens (Einrichten eines eigenen Bestandskontos) im Jahr der Bildung und in den vier Folgejahren zu je 20 % als Aufwand verbucht wird.

Nach § 6 Abs. 2a EStG bestehen keine entsprechenden Aufzeichnungspflichten. Handelsrechtliche Verpflichtungen zur Aufnahme im Anlageverzeichnis (§ 240 HGB) und grundsätzliche unternehmerische Überlegungen hierzu sind jedoch zu beachten.

ab VZ 2010:

Die Aufwendungen sind grundsätzlich über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zu verteilen (Afa nach Maßgabe § 7 EStG).

Wahlrecht 1:

Alternativ kann das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung in voller Höhe abgeschrieben werden (§ 6 Abs. 2 EStG). Das Wahlrecht kann für jedes einzelne Wirtschaftgut individuell ausgeübt werden (BMF: Wirtschaftsgut bezogendes Wahlrecht).

Soweit nicht aus der Buchführung (GWG-Konto) ersichtlich, ist das Wirtschaftgut mit den Mindestangaben (Bezeichnung, Tag der Anschaffung, Anschaffungskosten) in einem besonderen laufend geführten Verzeichnis (Anlage-/Afa-Verzeichnis/Anlagebuchhaltung) aufzuführen (§ 6 Abs. 2 Satz 4+5 EStG).

Wahlrecht 2:

Für Aufwendungen aller im Wirtschaftsjahr angeschafften Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten von mehr als 150 € und maximal 1.000 € wird ein jahrgangsbezogener Sammelposten gebildet (§ 6 Abs. 2a EStG, R 6.13 Abs. 6 EStR). Der Sammelposten wird im Jahr der Bildung und in den vier Folgejahren zu gleichen Teilen gewinnmindernd aufgelöst. Dies bedeutet, dass die Endsumme des Sammelpostens im Jahr der Bildung und in den vier Folgejahren zu je 20% als Aufwand verbucht wird. Die Entscheidung, ob ein jahrgangsbezogender Sammelposten gebildet wird, kann für jedes Jahr individuell getroffen werden. Wurde die Entscheidung zur Bildung eines Sammelpostens getroffen, ist diese jedoch für alle Wirtschaftsgüter dieser Fallgruppe bindend. Das Wahlrecht bezieht sich auf den Veranlagungszeitraum/das Wirtschaftsjahr und nicht auf das einzelne Wirtschaftsgut.

Nach § 6 Abs. 2a EStG bestehen keine entsprechenden Aufzeichnungspflichten. Handelsrechtliche Verpflichtungen zur Aufnahme im Anlageverzeichnis (§ 240 HGB) und grundsätzliche unternehmerische Überlegungen hierzu sind jedoch zu beachten.

 

3.    Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten von mehr als 410 € bis maximal 1.000 €

VZ 2008 + 2009:

Für Aufwendungen aller im Wirtschaftsjahr angeschafften Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten von mehr als netto 150 € und maximal netto 1.000 € ist ein jahrgangsbezogener Sammelposten zu bilden (§ 6 Abs. 2a EStG a.F.). Der Sammelposten wird im Jahr der Bildung und in den vier Folgejahren zu gleichen Teilen gewinnmindernd aufgelöst. Dies bedeutet, dass die Endsumme des Sammelpostens (Einrichten eines eigenen Bestandskontos) im Jahr der Bildung und in den vier Folgejahren zu je 20% als Aufwand verbucht wird.

Nach § 6 Abs. 2a EStG bestehen keine entsprechenden Aufzeichnungspflichten. Handelsrechtliche Verpflichtungen zur Aufnahme im Anlageverzeichnis (§ 240 HGB) und grundsätzliche unternehmerische Überlegungen zur Führung eines ordentlichen und umfassenden Inventarverzeichnisses sind jedoch zu beachten.

ab VZ 2010:

Die Aufwendungen sind grundsätzlich über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zu verteilen (Afa nach Maßgabe § 7 EStG).

Alternativ kann für die Aufwendungen aller im Wirtschaftsjahr angeschafften Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten von mehr als netto 410 € und maximal netto 1.000 € ein jahrgangsbezogener Sammelposten gebildet (§ 6 Abs. 2a EStG, R 6.13 Abs. 6 EStR) werden. Der Sammelposten wird im Jahr der Bildung und in den vier Folgejahren zu gleichen Teilen gewinnmindernd aufgelöst. Dies bedeutet, dass die Endsumme des Sammelpostens im Jahr der Bildung und in den vier Folgejahren zu je 20 % als Aufwand verbucht wird. Die Entscheidung, ob ein jahrgangsbezogender Sammelposten gebildet wird, kann für jedes Jahr individuell getroffen werden. Wurde die Entscheidung zur Bildung eines Sammelpostens getroffen, ist diese jedoch für alle Wirtschaftsgüter dieser Fallgruppe bindend. Das Wahlrecht bezieht sich auf den Veranlagungszeitraum / das Wirtschaftsjahr und nicht auf das einzelne Wirtschaftsgut.

Nach § 6 Abs. 2a EStG bestehen keine entsprechenden Aufzeichnungspflichten. Handelsrechtliche Verpflichtungen zur Aufnahme im Anlageverzeichnis (§ 240 HGB) und grundsätzliche unternehmerische Überlegungen zur Führung eines ordentlichen und umfassenden Inventarverzeichnisses sind jedoch zu beachten.

 

Die Wahlrechte ab 2010 nachfolgend als Übersicht:

AHK netto	1. Wahlmöglichkeit	2. Wahlmöglichkeit	3. Wahlmöglichkeit
bis 150 €	aktivieren und nach ND abschreiben	Sofortabzug als Betriebsausgabe
150 € bis 410 €	aktivieren und nach ND abschreiben	Sofortabzug als Betriebsausgabe	Sammelposten einheitlich 150 € - 1.000 €
410 € bis 1.000 €	aktivieren und nach ND abschreiben		Sammelposten einheitlich 150 € - 1.000 €

Weitere Handlungsempfehlungen:

Soweit Wahlrechte genutzt werden können, sollte zwischen einem Sofortabzug oder der Verteilung über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer gewählt werden. Die Poolbildung – Verteilung der Aufwendungen über ein Sammelpostenbestandskonto bringt keine Vorteile. 

Ob eine Sofortabschreibung oder die Verteilung über die Nutzungsdauer sinnvoll erscheint  kann zweckmäßigerweise am Jahresende entschieden werden.

Hierzu sollte die Verbuchung der Anschaffungskosten gleich in hierzu angelegte Konten für die drei Fallgruppen erfolgen.

1. GWG mit Anschaffungskosten bis zu 150 €
2. GWG mit Anschaffungskosten bis zu 410 €
3. WG mit Anschaffungskosten von mehr als 410 € und maximal 1.000 €

 

14.10.2010 Dieter P. Gonze, Stb.

 

Fundstellen:
EStG: §§ 6 Abs. 2, § 6 Abs. 2a
BMF-Schreiben vom 30.9.2010 GZ IV C 6 – S 2180/09/10001
HGB: §§ 240

 

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