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GONZE & SCHÜTTLER - DIE BERATER AG
WIRTSCHAFTSBERATUNG   STEUERBERATUNGSGESELLSCHAFT
FRANKFURT - LEIPZIG - DÖBELN - NIDDERAU

Die nachfolgenden Links, Infos + Texte stellen keine Rechtsberatung dar. Bei Erstellung der Texte haben wir uns bemüht, eine auch für Nichtsteuerfachleute verständliche Ausdrucksweise zu wählen. Dies geht teilweise zu Lasten einer am Gesetzeswortlaut orientierten Präzision. Für die Inhalte kann trotz größtmöglicher Sorgfalt keinerlei Gewähr übernommen werden. Bitte sprechen Sie über Konkretes mit dem Berater Ihres Vertrauens oder gerne auch mit uns.

Steuerliche Überlegungen beim Verkauf des eigenen Unternehmens

Irgendwann trifft jeden Unternehmer, Selbstständigen oder Freiberufler der Gedanke an die Beendigung seiner beruflichen Tätigkeit und die damit verbundenen Konsequenzen. Typische Fragestellungen sind dann:

  • Kann mein Unternehmen von einem anderen, Verwandten, Mitarbeiter oder fremden Dritten fortgeführt werden?
  • Wie finde ich die geeignete Person und was mache ich, wenn sich kein Nachfolger findet?
  • Bekomme ich noch einen Kaufpreis für meinen Betrieb/meine berufliche Existenz?
  • Wie hoch ist der erzielbare Kaufpreis?
  • Wie sind die Zahlungs-/Abwicklungsmodalitäten?
  • Bin ich gegenüber dem Käufer abgesichert?

und und und

spätestens am Ende aller Überlegungen und der Konkretisierungsphase steht dann die Frage, welche steuerlichen Konsequenzen der Unternehmensverkauf hat. Mit einem Unternehmensverkauf werden in einem Zug alle stillen Reserven aufgedeckt und dem Veräußerungsgewinn zugeführt. Das Gleiche gilt natürlich auch bei einer Aufgabe oder Liquidation des Unternehmens.

Schauen wir uns den „einfachen“ Fall an. Der Verkäufer erhält als Kaufpreis für die Übergabe seines Geschäftes mit allem Inventar einen Kaufpreis von 150.000 €.

Zu den einkommensteuerpflichtigen Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn, der bei einer Veräußerung des Gewerbebetriebes erzielt wird (§16 EStG). Dies gilt gleichermaßen bei Verkauf eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, bei Verkauf eines Teilbetriebes eines Unternehmens und beim Verkauf eines Gesellschaftsanteils an einer Kapitalgesellschaft (z.B. GmbH/AG), soweit der Anteilseigner in den letzten fünf Jahren unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 % beteiligt war (§ 17 EStG). Auch bei Freiberuflern gehören die Gewinne aus der Veräußerung des beruflichen/betrieblichen Vermögens oder selbständigen Teilen davon, zu den Einkünften aus selbständiger Tätigkeit (§ 18 Abs. 3 EStG).

Der Veräußerungsgewinn gehört - ausgenommen bei Kapitalgesellschaften - nicht zum gewerbesteuerlichen Gewerbeertrag und unterliegt damit nicht der Gewerbesteuer (§ 7 Satz 2 GewStG). Umsatzsteuerlich liegt eine nichtsteuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen vor (§ 1 Abs. 1a UStG). Damit unterliegt der Veräußerungspreis nicht der Umsatzsteuer.

Wie ist der Veräußerungsgewinn zu ermitteln?

Personenunternehmen, Selbstständige, Freiberufler, Gewerbetreibende

Bei Verkauf oder Aufgabe eines Gewerbebetriebes oder einer selbstständigen/freiberuflichen Existenz, ist eine Aufgabebilanz zu erstellen. In dieser Aufgabebilanz sind alle Vermögenswerte mit ihren Buchwerten anzuführen. Der Veräußerungsgewinn ermittelt sich nach der vereinfachten Formel: Veräußerungspreis abzüglich Buchwert des Betriebsvermögens und etwaige Veräußerungskosten.

Beispiel:

Aktiva

Passiva

EDV-Software

750 €

Eigenkapital

45.650 €

Geschäftsausstattung

18.900 €

Fuhrpark / Pkw

35.000 €

Rückstellungen

1.000 €

Forderungen

5.200 €

Verbindlichkeiten

3.200 €

Kasse /Bank

15.000 €

Bankdarlehen

25.000 €

Summen:

74.850 €

74.850 €

 

 

 

 

 

Nach der Aufgabebilanz beträgt das positive Vermögen (zu Buchwerten) des Unternehmens 74.850 €. Nach Abzug der Schulden (Rückstellungen, Verbindlichkeiten, Bankdarlehen) von insgesamt 29.200 € verbleibt ein Reinvermögen in Höhe von 45.650 € (zu Buchwerten), das hier dem Eigenkapital entspricht. Bei einem Verkauf zum Preis von 150.000 € wird ein Gewinn in Höhe von (150.000 € - 45.650 €) 104.350€ erzielt.

Hinweis: Der Aufstellung einer Aufgabebilanz geht die Ermittlung des steuerlich nicht begünstigten Gewinnes aus dem normalen Geschäftsbetrieb voraus. Die Abgrenzung zwischen nicht begünstigtem Gewinn und dem steuerbegünstigten Aufgabe-/Veräußerungsgewinn kann im Einzelfall zu Problemen (aber lösbar) führen.

Im vorliegenden Fall wurden folgende Regelungen zwischen dem Käufer und dem Verkäufer getroffen:

  • Der Verkäufer behält den Pkw mit dem Buchwert in Höhe von 35.000 € und übernimmt das dazugehörige Bankdarlehen in Höhe von 25.000 €.
  • Der Verkäufer vereinnahmt die Forderungen und steht für die ausgewiesenen übrigen Verbindlichkeiten (Rückstellungen und Verbindlichkeiten) in Höhe von insgesamt 4.200 € ein.
  • Der Verkäufer behält die ausgewiesenen Geldguthaben in Höhe von 15.000 €.

Es ist durchaus üblich, dass der Erwerber des Unternehmens keine Geldbestände und Altschulden übernehmen möchte. Auch für etwaige Steuer- und Sozialversicherungsforderungen aus der Zeit vor dem Unternehmensübergang möchte er vertragsgemäß nicht eintreten. Der Verkäufer möchte gerne seinen Pkw behalten.

Damit ist der Veräußerungsgewinn wie folgt zu ermitteln:

Übernommene Vermögenswerte:

EDV-Software

750 €

Geschäftsausstattung

18.900 €

Summe:

19.650 €

Sonstige Verkaufskosten:

0 €

Verkaufspreis:

150.000 €

Veräußerungsgewinn:

130.350 €

Nicht berücksichtigt ist hier der etwaige Entnahmegewinn aus der Überführung von Betriebsvermögen (Pkw) in das Privatvermögen und eine etwaige damit verbundene Umsatzsteuerpflicht. Wir unterstellen im Beispielfall, dass der Buchwert dem Zeitwert des Fahrzeuges entspricht.

Etwaige noch anfallende Veräußerungskosten etc. würden den Veräußerungsgewinn dementsprechend mindern (§ 16 Abs. 2 EStG). Per Saldo werden die Veräußerungskosten und die Vermögenspositionen, die veräußert werden mit ihrem Wert (Restbuchwert), der sich noch nicht steuermindernd ausgewirkt hat, vom Kaufpreis abgezogen.

Einzelunternehmer, Freiberufler, Selbstständige oder Anteilseigner an Personen-gesellschaften können einen besonderen Freibetrag in Anspruch (§ 16 Abs. 4 EStG) nehmen. Hat der Unternehmer das 55. Lebensjahr vollendet oder ist er im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig, so werden ihm auf Antrag nachfolgende Vergünstigungen gewährt:

1. Freibetrag (§ 16 Abs. 4 EStG)

Auf Antrag wird ein Steuerfreibetrag in Höhe von 45.000 € gewährt. Dieser Freibetrag reduziert sich um den Betrag, den der Veräußerungsgewinn 136.000 € übersteigt.

Folgen:

  • Ein Veräußerungsgewinn bis zur Höhe von 45.000 € bleibt steuerfrei.
  • Bei einem Veräußerungsgewinn zwischen 136.000 € und 181.000 € reduziert sich der Freibetrag um den Betrag, der 136.000 € übersteigt.
  • Ab einem Veräußerungsgewinn von 181.000 € kommt es demzufolge zu keinem Freibetrag mehr.

Der Freibetrag wird dem Steuerpflichtigen nur einmal im Leben gewährt. Bei einer Teilbetriebsveräußerung ist demgemäß abzuwägen, ob eine spätere Inanspruchnahme vorteilhafter ist.

2. Ermäßigter Steuertarif (§ 34 Abs. 3 EStG)

Die Besteuerung des steuerpflichtigen Teils des Veräußerungsgewinns (Veräußerungsgewinne im Sinne von § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG) kann auf Antrag zum ermäßigten Steuersatz erfolgen. Der ermäßigte Steuersatz beträgt 56 % des Steuersatzes, der sich rechnerisch ergäbe, wenn die gesamten Einkünfte inkl. der Progressionseinkünfte der Regelbesteuerung unterliegen. Er beträgt mindestens 14 %. Bei einem Durchschnittssteuersatz von 42 % liegt der damit (56 % von 42 %) bei 23,52 %.

Werden die Voraussetzungen (Alter 55 oder berufsunfähig) zum Erhalt der Steuervergünstigung (Freibetrag/ermäßigter Steuersatz) nicht erfüllt, so erfolgt die Besteuerung des Veräußerungsgewinnes nach der sogenannten Fünftelmethode (§ 34 Abs. 1 EStG).

Gesetzeswortlaut (Auszug)

"§ 34 Außerordentliche Einkünfte
(1) 1Sind in dem zu versteuernden Einkommen außerordentliche Einkünfte enthalten, so ist die auf alle im Veranlagungszeitraum bezogenen außerordentlichen Einkünfte entfallende Einkommensteuer nach den Sätzen 2 bis 4 zu berechnen. 2Die für die außerordentlichen Einkünfte anzusetzende Einkommensteuer beträgt das Fünffache des Unterschiedsbetrags zwischen der Einkommensteuer für das um diese Einkünfte verminderte zu versteuernde Einkommen (verbleibendes zu versteuerndes Einkommen) und der Einkommensteuer für das verbleibende zu versteuernde Einkommen zuzüglich eines Fünftels dieser Einkünfte. 3Ist das verbleibende zu versteuernde Einkommen negativ und das zu versteuernde Einkommen positiv, so beträgt die Einkommensteuer das Fünffache der auf ein Fünftel des zu versteuernden Einkommens entfallenden Einkommensteuer. 4Die Sätze 1 bis 3 gelten nicht für außerordentliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 2 Nummer 1, wenn der Steuerpflichtige auf diese Einkünfte ganz oder teilweise § 6b oder § 6c anwendet."

Berechnungsverfahren der Fünftelmethode:

  • Das zu versteuernde Einkommen - ohne den Veräußerungsgewinn - sowie die hierauf entfallende Einkommensteuer werden ermittelt (= Summe „A“).
  • Zu diesem zu versteuernden Einkommen wird ein Fünftel (20 %) des steuerpflichtigen Veräußerungsgewinnes addiert und die hierauf entfallende Einkommensteuer ermittelt (= Summe „B“)
  • Der Unterschiedsbetrag zwischen den beiden Einkommensteuerbeträgen (Summe „A“ – Summe „B“) wird mit 5 multipliziert (= Summe „C“). Das Ergebnis ist die Einkommensteuer, die auf den Veräußerungsgewinn entfällt.
  • Summe „A“ und Summe „C“ ergeben dann die gesamte Einkommensteuerbelastung.

Durch diese Fünftelmethode wird der Veräußerungsgewinn nur mit der Progressionssteigerung für das erste Fünftel des höheren Jahreseinkommens belegt. Soweit das nicht begünstigte Einkommen bereits beim Höchststeuersatz liegt, kommt es per Saldo zu keiner Steuervergünstigung.

Achtung: Ist das zu versteuernde Einkommen  - ohne den Veräußerungsgewinn - negativ, so kommt Satz 3 der Gesetzesvorschrift § 34 Abs. 1 EStG zur Anwendung.  In diesem Fall wird das negative zu versteuernde Einkommen vom zu versteuernden Veräußerungsgewinn abgezogen und der verbleibende Betrag durch fünf geteilt. Die hierauf entfallende Einkommensteuer wird dann mit fünf multipliziert und so die zu zahlende Einkommensteuer berechnet.

 

Hinweise:

  • Eine steuerliche Begünstigung des Aufgabe-/Veräußerungsgewinnes eines Gewerbebetriebes (§ 15 EStG) oder einer selbstständigen Tätigkeit (§ 18 EStG) setzt nach ständiger Rechtsprechung des BFH voraus, dass der steuerlich Begünstigte auch seine gewerbliche/ selbstständige Tätigkeit aufgibt.
  • Resultiert der Veräußerungsgewinn aus eine Kapitalgesellschaft und erfolgt die Besteuerung nach dem Halb- / Teileinkünfteverfahren, kommt es nicht zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes (§ 34 Abs. 2 Nummer 1 EStG).
  • Der Bundesfinanzhof hat mit seiner Entscheidung vom 14. 7.2010, Az: X R 61/08 ausdrücklich bestätigt, dass der Steuerpflichtige die für ihn günstigste Gestaltungsmöglichkeit zur Ausnutzung des Veräußerungsfreibetrages wählen kann.

Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft
Wie sieht das Ganze nun beim Verkauf eines GmbH-Anteils aus (§ 17 EStG). Im Beispielfall ist Herr „X“ 100%iger Alleingesellschafter der „X-GmbH“ mit einem Stammkapital in Höhe von 25.000 €. Das Stammkapital wurde zur Hälfte in die Gesellschaft eingezahlt. Herr „X“ verkauft seine Geschäftsanteile vollständig an Frau „Y“ zum Verkaufspreis von 100.000 €.

Der Veräußerungsgewinn ist wie folgt zu ermitteln:

Eingezahlter Anteil am Stammkapital:

12.500 €

Anschaffungskosten/Notargebühren im Jahr des Eintritts in die GmbH

650 €

Summe:

13.150 €

Verkaufserlös

100.000 €

Veräußerungskosten

0 €

Veräußerungsgewinn

86.850 €

In der Praxis denkbar wäre noch, dass ein Gesellschafterdarlehen, auf dessen Rückzahlung beim Verkauf des Geschäftsanteils unwiderruflich verzichtet wird, gewinnmindernd zu berücksichtigen ist.

Kommen wir nun zu den steuerlichen Konsequenzen beim Verkäufer. Der persönliche Freibetrag gem. § 16 Abs. 4 EStG und der ermäßigte Steuertarif gem. §  34 Abs. 3 EStG (Fünftelmethode) wird bei der Veräußerung von Anteilen einer Kapitalgesellschaft nicht gewährt (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG). Es greifen hier jedoch u.U. andere, nachfolgend beschriebene Vergünstigungen.

Freibetrag nach § 17 Abs. 3 EStG beim Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft

Für Gewinne aus dem Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft wird ein Freibetrag in Höhe von 9.060 € gewährt. Dieser Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, den der Veräußerungsgewinn 36.100 € übersteigt und ist somit bei einem Veräußerungsgewinn von 45.160 € aufgebraucht. Der Freibetrag ist vom steuerpflichtigen Gewinn abzuziehen.  Freibetrag und Abschmelzungsgrenze sind im Verhältnis zum Anteil am Nennkapital zu kürzen. Der Freibetrag in Höhe von 9.060 € bezieht sich auf einen Kapitalanteil von 100 % des Nennkapitals. Soweit der veräußerte Kapitalanteil niedriger liegt, ist der Freibetrag entsprechend dem Anteil am Nennkapital zu kürzen. Bei Verkauf eines 50%igen Anteils am Nennkapital beträgt der Freibetrag beispielsweise 50 % von 9.060 € = 4.530 €. Der Freibetrag reduziert sich um den Betrag den der Veräußerungsgewinn 50 % von 36.100 €, also 18.050 € übersteigt. Veräußert der Steuerpflichtige in einem Jahr (VZ) mehrere Anteile an einer Gesellschaft, so sind diese zusammen zu rechnen. Veräußert der Steuerpflichtige in einem Jahr Anteile mehrerer Kapitalgesellschaften, so ist der Freibetrag für jede einzelne Kapitalgesellschaft (Anteil an der Kapitalgesellschaft) zu berechnen (vergl. ESt-Kommentar Ludwig Schmidt 2011, S. 1445/1446).

In unserem Fall kommt der Verkäufer demgemäß nicht in den Genuss des Freibetrages gem. § 17 Abs. 3 EStG.

Besteuerung nach dem Teileinkünfteverfahren

Erlöse aus dem Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft werden nach dem sogenannten Teileinkünfteverfahren (früher Halbeinkünfteverfahren) gem. § 3 Nr. 40 EStG besteuert. Damit bleiben 40 % des Gewinns steuerfrei und 60 % unterliegen dem normalen persönlichen Steuertarif. Weitere Tarifvergünstigungen/Freibeträge werden nicht gewährt. Im Beispielfall unterliegen damit 60 % von 86.850 € = 52.110 € dem normalen Einkommensteuertarif. 

 

Gestaltungsüberlegungen

Die steuerlichen Folgen aus der Besteuerung des Veräußerungsgewinnes entscheiden über die Höhe des verbleibenden und u.U. den Altersruhestand sichernden Vermögens. Bei den Überlegungen zur Gestaltung der Veräußerung sind u.a. die Nutzung möglicher steuerlicher Wahlrechte (Freibetrag/ermäßigter Steuersatz), der Zeitpunkt der Gewinnrealisierung (mit Einnahmen aus dem lfd. Jahr oder im Folgejahr), die Art der Kaufpreiszahlung (Einmalbetrag, Raten, Versorgungsrente) und etwaige steuerliche und finanzielle Auswirkungen beim Käufer zu bedenken.

Was passiert bei einem Veräußerungsverlust?

Insbesondere der Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, führt häufig auch zu steuerlichen Verlusten. Auch hier bestehen Gestaltungspielräume und es kommt auf die Umstände des Einfalls an. Insbesondere der Zeitpunkt der Verlustrealisierung, des Unternehmensverkaufs/des Anteilsverkaufs ist für eine mögliche steuermindernde Wirkung von hoher Bedeutung. Ein steuerlicher Verlust in einem Jahr mit keinen oder nur geringen übrigen Einkünften wirkt sich – trotz einer etwaigen Verlustübertragungsmöglichkeit (Verlustvortrag/Verlustrücktrag) per Saldo deutlich geringer aus.

Frühzeitige Überlegungen und geschickte Gestaltungen können im Fall einer Betriebsveräußerung oder Geschäftsaufgabe erhebliche Beträge an Einkommensteuer sparen. Im konkreten Fall sind hier Steuerberater mit entsprechend einschlägiger Berufserfahrung gefordert.

Dieter P. Gonze, Stb.

27. 9.2011

Aktualisiert (03. Mai 2012)

 

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